Аванс по лизингу налог на прибыль

Организация по договору лизинга приобретает погрузчик. В договоре прописано, что балансодержателем является лизингополучатель, плательщиком транспортного налога является лизингополучатель. Первоначально предусмотрен комиссионный сбор в размере 10 000 руб. (с НДС), авансовый платёж — 50 000 руб. (с НДС), а в последующем установлен график лизинговых платежей по 20 000 руб. на 12 месяцев (с НДС). Выкупная стоимость лизингового имущества установлена в размере 60 000 руб. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учёте данную операцию? Может ли организация возместить сумму НДС по комиссионным сборам и авансовым платежам?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Суммы НДС по комиссионным сборам и по лизинговым платежам подлежат вычету по мере оказания услуг по договору лизинга независимо от факта перехода права собственности на предмет лизинга. Кроме того, вычету подлежит сумма НДС, которая будет предъявлена лизингодателем при выкупе предмета лизинга. Указанные вычеты осуществляются на основании счетов-фактур, полученных от лизингодателя.
Сумма НДС, уплаченная в составе авансового платежа, может быть принята к вычету. В дальнейшем данная сумма подлежит восстановлению в части, соответствующей сумме НДС, принятой к вычету по очередному лизинговому платежу.

Обоснование вывода:
По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 665 ГК РФ, ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», далее — Закон N 164-ФЗ).
Согласно п. 2 ст. 7 Закона N 164-ФЗ договор лизинга может включать в себя условия оказания (в том числе до начала пользования предметом лизинга) дополнительных услуг (в том числе и комиссионный сбор), перечень, объем и стоимость которых определяются соглашением сторон.
По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель может приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи (п. 5 ст. 15 Закона N 164-ФЗ).

Налоговый учет

НДС

Услуги лизингодателя по предоставлению ранее приобретенного имущества, являющегося предметом лизинга, лизингополучателю за определенную плату и на определенных договором лизинга условиях во временное владение и пользование с переходом или без перехода права собственности на указанный предмет лизинга признаются объектом налогообложения НДС на общих основаниях. Оплата указанных услуг производится лизингополучателем в виде лизинговых платежей (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина России от 26.05.2015 N 03-07-11/30227).
Сумма комиссии за совершение действий во исполнение договора лизинга, как и иных лизинговых платежей, также составит налоговую базу по НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ.
При этом налогоплательщик имеет право уменьшить сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ). Положения главы 21 НК РФ не устанавливают особого порядка принятия к вычету сумм НДС по услугам финансовой аренды (лизинга).
В этой связи для целей главы 21 НК РФ в данной ситуации у организации-лизингополучателя возникают следующие налоговые последствия:
1. Суммы НДС по лизинговым платежам подлежат вычету по мере оказания услуг по договору лизинга независимо от факта перехода права собственности на предмет лизинга (письма Минфина России от 19.03.2007 N 03-07-03/34, от 08.04.2010 N 03-07-11/92).
Право на указанные вычеты возникает при наличии счетов-фактур лизингодателя, а также при условиях использования предмета лизинга для целей осуществления операций, являющихся объектом обложения НДС, и принятия лизингополучателем к учету услуг лизингодателя (п. 1, п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 13.03.2013 N 03-07-11/7654).
2. Лизингополучатель имеет право на вычет суммы НДС, предъявленной ему лизингодателем при получении аванса, который осуществляется на основании авансового счета-фактуры, выставленного арендодателем, документов, подтверждающих фактическое перечисление суммы аванса, и при наличии договора лизинга, предусматривающего перечисление аванса (п. 1, п. 3 ст. 168, п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 23.01.2012 N 03-07-11/18).
При этом, так как каждый лизинговый платеж включает в себя часть суммы ранее уплаченного аванса, сумма НДС, ранее принятая к вычету при его уплате, подлежит восстановлению по мере уплаты лизинговых платежей в суммах, приходящихся на части аванса, уменьшающие лизинговые платежи (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 28.11.2014 N 03-07-11/60891, от 01.07.2010 N 03-07-11/279, от 28.01.2009 N 03-07-11/20, ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693, определение ВС РФ от 24.11.2014 N 304-КГ14-3718, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.12.2011 N Ф01-4899/11 по делу N А82-636/2011).
3. В рассматриваемой ситуации лизингодатель должен будет оформить счет-фактуру на погрузчик с указанием в этом счете-фактуре суммы выкупной стоимости, полученной сверх лизинговых платежей, и соответствующей ей суммы налога. Данный счет-фактура будет являться основанием для принятия к вычету НДС, уплаченного лизингополучателем в выкупной цене (п. 1, п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 23.01.2012 N 03-07-11/18, п. 2 письма Минфина России от 07.07.2006 N 03-04-15/131).

Налог на прибыль

Сумма перечисленного лизингодателю аванса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается (п. 14 ст. 270 НК РФ).
Первоначальной стоимостью полученного в лизинг автомобиля признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором он пригоден для использования, за вычетом НДС (п. 1 ст. 257 НК РФ). При этом в НК РФ не оговорено, что данная норма касается только лизингодателя, поэтому ею следует руководствоваться и лизингополучателю (письмо Минфина России от 20.04.2016 N 03-03-06/1/22656). Поэтому первоначальная стоимость предмета лизинга в налоговом учете может отличаться от его первоначальной стоимости в бухгалтерском учете.
В целях налогообложения прибыли арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество учитываются лизингополучателем после принятия имущества в лизинг в составе прочих расходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в порядке, установленном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. При этом у лизингополучателя-балансодержателя арендные (лизинговые) платежи учитываются в расходах за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со ст.ст. 259-259.2 НК РФ.
После выплаты лизингополучателем всех платежей, предусмотренных договором лизинга, полученное в лизинг имущество перестает быть предметом лизинга и переходит в собственность лизингополучателя, то есть происходит выбытие переставшего быть предметом лизинга имущества и принятие его к учету уже в качестве собственного имущества. При этом с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло выбытие объекта из состава амортизируемого имущества, начисление амортизации прекращается (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).
Приобретение лизингополучателем предмета лизинга в собственность по окончании договора учитывается для целей исчисления налога на прибыль как материальные расходы, так как его стоимость в Вашем случае составляет менее 100 тыс. руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ) (смотрите, например, письма Минфина России от 11.07.2006 N 03-03-04/1/573, от 24.04.2006 N 03-03-04/1/392, от 14.09.2009 N 03-03-06/1/577).
Недоамортизированная часть стоимости предмета лизинга по окончании срока действия договора лизинга не учитывается в составе расходов (абзац четвертый п. 5 ст. 252 НК РФ).
Согласно условиям договора оплата комиссии за оформление лизинговой сделки является расходом лизингополучателя. Следовательно, сумма комиссии не формирует первоначальную стоимость имущества, а учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ (письма Минфина России от 01.02.2011 N 03-03-06/1/49, от 25.06.2007 N 03-03-06/1/397).
В результате в рассматриваемой ситуации в состав расходов организации-лизингополучателя, признаваемых для целей налогообложения, будет включена вся сумма, предусмотренная договором лизинга:
— комиссионный сбор;
— в течение действия договора лизинга — суммы начисленной амортизации по лизинговому имуществу, а также суммы лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество, включая сумму авансового платежа (за вычетом сумм начисленной амортизации);
— после выкупа предмета лизинга — сумма выкупной стоимости лизингового имущества (60 000 руб.), не признаваемого амортизируемым имуществом.
При этом обращаем внимание, что, как и любые произведенные налогоплательщиком расходы, указанные затраты должны соответствовать критериям признания расходов для целей исчисления налога на прибыль, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бухгалтерский учет

При отражении лизинговых операций в бухгалтерском учете следует руководствоваться:
— Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее — Указания) (смотрите Информационное сообщение Минфина России от 17.11.2014);
— ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;
— Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания).
1) Принятие к учету предмета лизинга
На балансе лизингополучателя стоимость лизингового имущества формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение отдельных объектов ОС по договору лизинга», с учетом фактических затрат, связанных с получением этого имущества, в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет «Арендные обязательства». Далее при вводе в эксплуатацию стоимость предмета лизинга списывается на счет 01, субсчет «Имущество, полученное в лизинг» (п. 8 Указаний, п.п. 7, 8 ПБУ 6/01).
Под стоимостью лизингового имущества понимается вся сумма платежей, причитающихся по договору лизинга (без НДС) (п. 7, п. 8 ПБУ 6/01). В случае, если договор лизинга предусматривает переход права собственности на предмет лизинга после уплаты лизинговых платежей и выкупной цены, то в бухгалтерском учете при постановке на учет у лизингополучателя лизингового имущества в его первоначальную стоимость включается вся сумма лизинговых платежей и выкупной стоимости, указанная в договоре (без НДС).
Согласно п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
Пунктом 2 ст. 7 Закона N 164-ФЗ предусмотрено, что договор лизинга может включать в себя условия оказания дополнительных услуг и проведения дополнительных работ. Под дополнительными услугами (работами) следует понимать услуги (работы) любого рода, оказанные лизингодателем как до начала пользования, так и в процессе пользования предметом лизинга лизингополучателем и непосредственно связанные с реализацией договора лизинга. Перечень, объем и стоимость дополнительных услуг (работ) определяются соглашением сторон.
Пункт 8 ПБУ 6/01, п. 24 Методических указаний содержат открытый перечень фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств.
По нашему мнению, комиссионный сбор (например за оформление и сопровождение договора), уплачиваемый лизингодателю, в рассматриваемой ситуации подлежит включению в первоначальную стоимость предмета лизинга.
В силу п. 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99) уплаченный лизингодателю аванс не признается расходами организации-лизингополучателя.
В бухгалтерском учете лизингополучателя операции по договору лизинга отражаются следующими записями:
На дату перечисления аванса:
Дебет 76, субсчет «Авансовый платеж по договору лизинга» Кредит 51
— 50 000 руб. (в т.ч. НДС 7 627,12 руб.) — перечислен аванс по договору лизинга;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76, субсчет «НДС с аванса»
— 7627,12 руб. — принят к вычету НДС по авансовому платежу на основании счета-фактуры, полученного от лизингодателя (если принято решение воспользоваться правом на вычет).
На дату перечисления комиссионного сбора:
Дебет 76, субсчет «Комиссия по договору лизинга» Кредит 51
— 10 000 руб. (в т.ч. НДС 1525,42 руб.) — перечислен комиссионный сбор в соответствии с условиями договора лизинга;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 1525,42 руб. — принят к вычету НДС на основании счета-фактуры, полученного от лизингодателя.
Получение предмета лизинга в бухгалтерском учете лизингополучателя следует отразить следующими записями:
Дебет 08 Кредит 76, субсчет «Арендные обязательства»
— отражено получение предмета лизинга;
Дебет 08 Кредит 76, субсчет «Комиссия по договору лизинга»
— сумма комиссионного сбора учтена в первоначальной стоимости предмета лизинга;
Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Арендные обязательства»
— выделен НДС по предмету лизинга;
Дебет 01, субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08
— предмет лизинга принят к учету в составе основных средств.
2) Лизинговые платежи
Поскольку по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» (п. 9 Указаний):
Дебет 76, субсчет «Арендные обязательства» Кредит 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»
— 20 000 руб. (в т.ч. НДС 3050,85 руб.) — начислен лизинговый платеж в сумме, предусмотренной графиком платежей;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 3050,85 руб. — принят к вычету НДС в части начисленного лизингового платежа;
Дебет 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Кредит 51
— 20 000 руб. — перечислена сумма лизингового платежа в соответствии с графиком;
Дебет 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Кредит 76, субсчет «Авансовый платеж по договору лизинга»
— зачтена часть аванса в соответствии с условиями договора (или из принципа равномерности);
Дебет 76, субсчет «НДС с аванса» Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
— восстановлен НДС с аванса в части, соответствующей НДС, принятому к вычету по лизинговому платежу.
3) Выкуп предмета лизинга и переход предмета лизинга в собственность лизингополучателя
При выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств» внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств (п. 11 Указаний).
То есть по окончании срока действия договора и выкупе предмета лизинга фактически происходит принятие на учет собственного основного средства — погрузчика — с первоначальной стоимостью, соответствующей первоначальной стоимости предмета лизинга. В отношении этого основного средства лизингополучателю следует вновь определить срок полезного использования в соответствии с положениями п. 20 ПБУ 6/01 и продолжить начислять амортизацию в порядке, установленном ПБУ 6/01 и Методическими указаниями. Полагаем, что в данной ситуации продолжение начисления амортизации может осуществляться по тем же нормам, по которым она начислялась в периоде действия договора лизинга.
Поэтому при выкупе лизингового имущества лизингополучателю следует сделать записи:
Дебет 01, субсчет «Собственные основные средства» Кредит 01, субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
— отражен переход лизингового имущества в собственность лизингополучателя;
Дебет 02, субсчет «Амортизация основных средств, полученных в лизинг» Кредит 02, субсчет «Амортизация собственных основных средств»
— отражена начисленная амортизация при переходе лизингового имущества в собственность лизингополучателя.
Уплату выкупной стоимости предмета лизинга следует отразить записями:
Дебет 76, субсчет «Арендные обязательства» Кредит 76, субсчет «Расчеты по выкупной цене лизингового имущества»
— 60 000,00 руб. (в т.ч. НДС 9 152,54 руб.) — начислена задолженность перед лизингодателем в размере выкупной цены;
Дебет 68, субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 19
— 9152,54 руб. — принят к вычету НДС в части выкупной стоимости;
Дебет 76, субсчет «Расчеты по выкупной цене лизингового имущества» Кредит 51
— 60 000,00 руб. — уплачена выкупная цена за предмет лизинга.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет основного средства лизингополучателем (баланс лизингополучателя);
— Энциклопедия решений. Амортизация предмета лизинга в бухгалтерском учете;
— Энциклопедия решений. Лизинговые платежи;
— Энциклопедия решений. Выкуп лизингового имущества.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Учет по договору лизинга для лизингополучателя (баланс лизингополучателя) (продолжение)

В первой части статьи, опубликованной в прошлом номере журнала, рассматривались варианты бухгалтерского учета отдельных ситуаций, встречающихся при заключении договора лизинга, когда лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Теперь рассмотрим особенности налогового учета в названном случае.

Для удобства восприятия информации будем рассматривать учет на конкретном примере, в который при необходимости будем добавлять или убирать соответствующие данные.

Исходные данные

Организацией получен в лизинг легковой автомобиль, не относящийся к высшему классу. Срок договора лизинга составляет 37 месяцев. Предмет лизинга передан лизингополучателю 30 апреля 2015 г. Общая сумма лизинговых платежей составляет 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб.

По условиям договора лизингополучатель перечислил авансовый платеж в размере 350 000 руб., в том числе НДС 53389,83 руб.

Лизингодатель предоставил счет-фактуру на полученный аванс, лизингополучатель воспользовался своим правом на вычет НДС с аванса.

Налоговый учет по налогу на прибыль

Принятие к учету

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ).

В соответствии с п. 10 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). То есть полученный предмет лизинга организация-лизингополучатель включает в амортизационную группу в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за вводом объекта основных средств в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Также отметим, что согласно подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3, в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга) налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

В то же время следует обратить внимание, что указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой — третьей амортизационным группам.

Таким образом, если полученное по договору лизинга основное средство относится к первой — третьей амортизационным группам, то лизингополучатель не вправе применять ускоренный коэффициент амортизации, а в том случае, если объект относится к амортизационной группе от 4-й до 10-й, лизингополучатель может применить коэффициент, но не выше 3.

Воспользуемся исходными данными и дополним их.

Лизингодатель предоставил информацию о том, что его расходы на приобретение предмета лизинга составили 900 000 руб. без НДС.

Согласно Классификации основных средств легковой автомобиль, не относящийся к большому и высшему классу, включается в третью амортизационную группу со сроком полезного использования свыше трех лет (37 мес.) до пяти лет (60 мес.) включительно. При установлении срока полезного использования лизингополучатель определил, что срок полезного использования составляет 37 мес. Способ начисления амортизации — линейный.

1 : срок полезного использования х 100% = 1/37 х 100% = 2,702702702%

Ежемесячная сумма амортизации составит: 900 000 х 2,702702702% = 24324,32 руб.

Дополним условия предыдущего примера, указав, что лизингополучатель применяет повышающий коэффициент 3.

1 : срок полезного использования х 3 х 100% = 1/37 х 3 х 100% = 8,108108108%

Ежемесячная сумма амортизации составит: 900 000 х 8,108108108% = 72972,97 руб.

Если рассчитать сумму амортизационных отчислений за весь период действия договора лизинга получится сумма в размере 72972,97 х 37 мес. = 2699999,89 руб. Однако списать в состав расходов лизингополучатель сможет только 900 000 руб., то есть сумму затрат лизингодателя на приобретение объекта лизинга.

Таким образом, если лизингополучатель применит повышающий коэффициент 3, то всю сумму затрат лизингодателя он самор­тизирует еще до конца договора лизинга, и у лизингополучателя не останется неучтенных расходов.

Выкупная цена и выкуп предмета лизинга

Законодательно не закреплен порядок учета выкупной цены лизингового имущества в налоговом учете. Как в такой ситуа­ции вести учет, чтобы снизить риски споров с налоговыми органами? Обратимся к разъяснениям контролирующих органов.

Минфин России в письме от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71 напомнил о положении п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее — Закон № 164-ФЗ). Согласно названному пункту под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга преду­смотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Вместе с тем, указал Минфин России, необходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании п. 5 ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. 256— 59.3 НК РФ.

Таким образом, выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, не учитывается.

УФНС России по г. Москве в письме от 13.09.2006 № 20-12/83857 указало, что выкупная цена не учитывается в составе лизингового платежа и возникает только при расчетах лизингополучателя с лизингодателем за предмет лизинга в связи с переходом права собственности на него.

При этом Минфин России в письме от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71 предлагает суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (реализации лизингового имущества) рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи. Подобный вывод содержится и в письме Минфина России от 04.03.2008 № 03-03-06/1/138.

А вот в письме от 02.06.2010 № 03-03-06/1/368 Минфин России указал, что налогоплательщик должен обеспечить в налоговом учете раздельный учет расходов в виде арендных (лизинговых) платежей и расходов по выкупу амортизируемого имущества. При этом в письме от 04.03.2008 № 03-03-06/1/138 финансовое ведомство отметило, что в соответствии с гражданским законодательством договор лизинга может преду­сматривать, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после уплаты всей суммы лизинговых платежей без указания в нем выкупной цены (за исключением случаев, когда условие о цене является существенным условием договора купли-продажи). В этом случае для правильного применения положений главы 25 НК РФ стороны должны заключить дополнительное соглашение о размере выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядке ее выплаты.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю могут являться расходами на приобретение амортизируемого имущества. Такие расходы на основании п. 5 ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. 256—259.3 НК РФ (см. также письма Минфина России от 15.11.2006 № 03-03-04/1/761 и ФНС России от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@).

Если же выкупная цена не превышает 40 000 руб., предмет лизинга после перехода в собственность к лизингополучателю должен быть учтен как материальные расходы (п. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1, п. 2 ст. 254 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 15.11.2006 № 03-03-04/1/761).

Обратим внимание на письмо ФНС России от 26.05.2010 № ШС-37-3/2514@, в котором говорится следующее. Если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей, без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю. При этом согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Таким образом, лизингодатель, выкупая предмет лизинга, вправе воспользоваться указанной нормой (письмо Минфин России от 22.03.2011 № 03-03-06/1/168).

Подводя итог сказанному, можно сделать следующие выводы:

1) в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского учета, выкупная цена не включается в первоначальную стоимость предмета лизинга, которая формируется у лизингополучателя (при любом варианте выкупа предмета лизинга — в рамках договора лизинга или в рамках отдельного договора купли-продажи);

2) выкупную цену следует выделить в договоре лизинга (если по условиям договора в состав лизинговых платежей включается выкупная цена);

3) лизингополучатель должен обеспечить раздельный учет расходов в виде лизинговых платежей и расходов на выкуп амортизируемого имущества;

4) суммы, уплачиваемые в счет выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются авансовыми платежами;

5) выкупная стоимость будет формировать первоначальную стоимость основного средства, выкупленного по договору лизинга.

Хотелось бы также обратить внимание на один момент. В силу того, что срок полезного использования для предмета лизинга устанавливается исходя из Классификации основных средств, а первоначальная стоимость формируется из затрат лизингодателя на приобретение предмета лизинга, в налоговом учете может сложиться ситуация, в которой у лизингополучателя может остаться недоамортизированная сумма первоначальной стоимости.

Поскольку при переходе права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю в учете лизингополучателя будет сформирована «новая» первоначальная стоимость основного средства, сумма недоначисленной амортизации по предмету лизинга не может быть учтена в целях исчисления налога на прибыль при выкупе имущества по нормам действующего законодательства.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.

Однако в случае передачи предмета лизинга от лизингополучателя к лизингодателю не происходит ни реализации объекта основных средств (право собственности на предмет лизинга принадлежит лизингодателю), ни его ликвидации.

Таким образом, можно сделать вывод, что остаточная стоимость предмета лизинга в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, у лизингополучателя не включается, так как это не предусмотрено нормами НК РФ.

Госпошлина

В общем случае вопрос с порядком учета госпошлины, уплаченной за постановку на учет в ГИБДД (если приобретается автомобиль), является спорным.

Так, Минфин России в письме от 01.06.2007 № 03-03-06/2/101 разъяснил, что суммы госпошлины, уплаченной за регистрацию права собственности на недвижимое имущество или в связи с постановкой на учет в ГИБДД по приобретенным (сооруженным) основным средствам, учитываются в их первоначальной стоимости.

А в письме от 12.08.2011 № 03-03-06/1/481 финансовое ведомство указало, что в случаях, если уплата государственных, патентных и иных пошлин не обусловлена созданием (приобретением) амортизируемого имущества (основных средств или нематериальных активов), такие расходы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли единовременно на основании, соответственно, подп. 1 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Однако особенность договора лизинга в том, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Таким образом, если госпошлину за регистрацию права собственности или постановку на учет в ГИБДД будет уплачивать лизингодатель, такой расход может быть включен в расходы лизингодателя и, следовательно, в первоначальную стоимость имущества, полученного в лизинг (см., например, письмо Минфина России от 01.06.2007 № 03-03-06/2/101). В то же время есть письмо Минфина России от 30.03.2005 № 03-03-01-04/1/137, в котором финансовое ведомство указывает, что расходы на уплату госпошлины включаются в состав прочих расходов, связанных с реализацией.

Иными словами, если госпошлину будет уплачивать лизингодатель, ему следует принять самостоятельное решение о включении или не включении в состав расходов лизингодателя на приобретение предмета лизинга, что должно быть закреплено в договоре лизинга.

А если госпошлину будет уплачивать лизингополучатель, фактически это уже не будет расходом лизингодателя и, следовательно, такой расход не включается в первоначальную стоимость основного средства, полученного по договору лизинга, а может быть учтен в составе прочих расходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (см., например, письмо Минфина России от 03.02.2012 № 03-03-06/1/64).

Авансовые и лизинговые платежи по договору лизинга

В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов лизингополучатель учитывает лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со
ст. 259.1 и 259.2 НК РФ.

Таким образом, расход у лизингополучателя складывается из двух составляющих:

  • амортизационные начисления;
  • лизинговые платежи за минусом амортизационных начислений.

Воспользуемся условиями примеров 6 и 9.

По условиям договора лизинга сумма ежемесячных платежей составляет 27027,03 руб. без учета НДС.

Исходя из первоначальной стоимости предмета лизинга, сформированной из расходов лизингодателя на приобретение предмета лизинга, ежемесячная сумма амортизации составляет 24324,32 руб.

В налоговом учете лизингополучателя ежемесячно будут отражаться следующие расходы:

  • В составе сумм амортизации — 24324,32 руб.
  • В составе прочих расходов — 2702,71 руб. (27027,03 руб. – 24324,32 руб.)

Согласно подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

В том случае, когда по условиям договора лизинга предусмотрен авансовый платеж, он на основании п. 14 ст. 270 НК РФ не учитывается в составе расходов на дату перечисления.

Минфин России в письме от 06.02.2012 № 03-03-06/1/71 указал, что авансовый платеж, перечисленный лизингополучателем лизингодателю, лизингополучателю необходимо учесть в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в том отчетном (налоговом) периоде, в котором он возник исходя из условий договора лизинга согласно подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Можно сделать вывод, что авансовый платеж будет учтен в том периоде, когда в соответствии с графиком начисления лизинговых платежей он подлежит зачету в счет оплаты лизинговых платежей, либо на дату предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Обратите внимание: договором лизинга может быть предусмот­рен неравномерный график лизинговых платежей, в этом случае может возникнуть вопрос о неравномерности расходов по договору лизинга, учитываемых лизингополучателем.

Минфин России в письме от 15.10.2008 № 03-03-05/131 отвечал на вопрос о порядке признания в целях исчисления налога на прибыль расходов в виде сумм лизинговых платежей в случае, когда договором лизинга предусмотрен неравномерный график их уплаты. Финансовым ведомством высказана позиция в отношении того, что лизингополучатель, применяющий метод начисления, признает расходы в виде лизинговых платежей для целей налогообложения прибыли, исходя из размера таких платежей и сроков уплаты, утвержденных соответствующим графиком лизинговых платежей.

ФАС Поволжского округа в постановлении от 25.06.2009 по делу № А55-17520/2008 также указал на то, что лизингополучатель, применяющий метод начисления, признает расходы в виде лизинговых платежей для целей налогообложения прибыли в порядке, предусмотренном подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, исходя из размера лизинговых платежей и сроков уплаты, утвержденных соответствующим графиком лизинговых платежей.

В письме ФНС России от 17.08.2009 № 3-2-13/179@ налоговыми органами высказана позиция о том, что если условиями до­говора лизинга установлены различные размеры лизинговых платежей за одинаковые периоды времени, они включаются в состав расходов по цене, установленной договором лизинга на соответствующий период (месяц, квартал).

Однако имеется и противоположная позиция. В письме УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 № 20-12/030773 высказано мнение о том, что расходы в виде лизинговых платежей следует учитывать в целях налогообложения прибыли не исходя из графика их уплаты, а равномерно в течение срока действия договора лизинга. Следует отметить, что ранее Минфин России придерживался данной позиции в письмах от 31.05.2007 № 03-03-06/1/349, от 17.04.2007 № 03-03-06/1/248. При этом в вышеуказанных разъяснениях контролирующих органов не содержится условия о том, что для соблюдения принципа равномерности признания расходов в виде лизинговых платежей необходимо наличие равномерного графика лизинговых платежей.

Иными словами, с одной стороны, положения НК РФ предусматривают признание расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделки, то есть исходя графика лизинговых платежей. Данная позиция подтверждается разъяснениями финансового ведомства, приведенными в письмах от 15.10.2008 № 03-03-05/131, 17.08.2009 № 3-2-13/179@, и судебной практикой.

С другой стороны, имеются и противоположные разъяснения, выраженные в необходимости признания расходов в виде лизинговых платежей, исходя из принципа равномерности в случае наличия неравномерного графика лизинговых платежей (письма УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 № 20-12/030773, Минфина России от 31.05.2007 № 03-03-06/1/349, от 17.04.2007 № 03-03-06/1/248).

Таким образом, с целью снижения риска споров с налоговыми органами на практике рекомендуется устанавливать равномерный график уплаты лизинговых платежей.

В том случае, если график лизинговых платежей все-таки будет установлен неравномерным, нельзя исключать рисков при любом принятом решении (учитывать расходы в соответствии с установленным графиком или равномерно, независимо от графика). Поэтому в целях снижения рисков споров с налоговыми органами в случае, если график лизинговых платежей будет установлен неравномерно, в учетной политике организации-лизингополучателя следует определить порядок учета расходов по договору лизинга при установлении неравномерного графика лизинговых платежей.

Вычеты по НДС

Для вычета НДС по услугам лизинга никаких особых условий выполнять не надо. То есть в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ организация вправе принять к вычету НДС, предъявляемый при оплате лизинговых платежей, при одновременном выполнении следующих условий:

— предмет лизинга используется в операциях, подлежащих налогообложению по НДС;

— предмет лизинга принят на учет (счет 01, см. по аналогии письмо Минфина России от 28.10.2011 № 03-07-11/290);

— предъявлены первичные документы (акт приема-передачи на предмет лизинга, составленный по форме № ОС-1 (ОС-1а) или в свободной форме с учетом требования наличия обязательных реквизитов, установленных ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»);

— предъявлен правильно оформленный счет-фактура.

Следовательно, по мере получения счетов-фактур от лизингодателя при оказании услуг лизинга лизингополучатель принимает предъявленный НДС к вычету.

НДС с аванса

Обратим внимание на случаи, когда по условиям договора лизинга был аванс.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоя­щих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пунктом 9 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога покупателем в случае перечисления предоплаты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

При этом подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ.

Таким образом, лизингополучатель вправе принять к вычету НДС с сумм перечисленного аванса при условии наличия у него счета-фактуры на аванс, если условие об авансе есть в договоре и у лизингополучателя есть платежное поручение, подтверждающее перечисление суммы аванса.

Следовательно, если договором лизинга предусмотрено условие о предварительной оплате и лизингополучатель воспользовался своим правом на принятие НДС к вычету с сумм предоплаты, то он по мере получения счетов-фактур от лизингодателя при оказании услуг аренды принимает предъявленный ему НДС к вычету. При этом у лизингополучателя возникает обязанность восстановить НДС в той части, в которой происходит зачет аванса.

НДС с выкупной стоимости

НДС с выкупной стоимости лизингополучатель принимает к вычету в момент постановки на учет объекта как собственного основного средства при наличии всех условий, установленных ст. 171 и 172 НК РФ (наличие счета-фактуры, принятие на учет актив с отражением на счете 01 и наличие акта приема-передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1) или акта о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а), утвержденных постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

Как указывают контролирующие органы в своих разъяснениях, если налогоплательщик приобрел основное средство, сумму НДС, предъявленную продавцом, можно принять к вычету только в том налоговом периоде, когда приобретенное имущество будет учтено в качестве основного средства. В качестве примера можно привести письма УФНС по г. Москве от 18.12.2007 № 19-11/120870, от 29.12.2007 № 19-11/125602, Минфина России от 28.08.2012 № 03-07-11/330, от 28.10.2011 № 03-07-11/290.

Транспортный налог

Согласно ст. 357 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ.

Обязанность государственной регистрации транспортных средств установлена в п. 3 ст. 15 Федерального закона от 10.12.95 № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения».

В соответствии с п. 48.2 Правил транспортные средства, переданные лизингодателем лизингополучателю во временное владение и (или) пользование на основании договора лизинга или сублизинга, предусматривающего регистрацию транспортных средств за лизингополучателем, регистрируются за лизингополучателем на срок действия договора по адресу места нахождения лизингополучателя или его обособленного подразделения на основании договора лизинга или сублизинга и паспорта транспортного средства.

Регистрация транспортных средств за лизингополучателем производится с выдачей свидетельств о регистрации транспортных средств и регистрационных знаков на срок, указанный в договоре лизинга или сублизинга.

Как было разъяснено в письмах Минфина России от 16.05.2011 № 03-05-05-04/12, от 24.03.2009 № 03-05-05-04/01, если по договору лизинга транспортные средства (зарегистрированные за лизингодателем) временно передаются по месту нахождения лизингополучателя и временно ставятся на учет в органах Госавтоинспекции МВД России по месту нахождения лизингополучателя, плательщиком транспортного налога является лизингодатель по месту госрегистрации транспортных средств.

Организация, владеющая автомобилем по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога, только если по взаимному согласию между ней и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован только на эту организацию. Например, такая ситуация возможна, если транспортное средство не зарегистрировано за собственником (лизингодателем), но при передачи по договору лизинга было зарегистрировано за лизингополучателем (письмо Минфина России от 27.03.2007 № 03-05-06-04/15).

Если транспортные средства, находящиеся в собственности лизингодателя (но не зарегистрированные за ним), по договору лизинга переданы и регистрируется на основании данного договора за лизингополучателем, налогоплательщиком транспортного налога является лизингополучатель. На это указал Минфин России в письме от 16.05.2011 № 03-05-05-04/12.

Популярное:

  • Минимальный платеж по карте моментум Минимальный платеж по карте моментум Вообще, вы можете попросить мужа, он позвонит в контакт – центр банка по телефону 8 (800) 555 55 50, и узнает размер минимального платежа. Тем […]
  • Продажа домов под материнский капитал в барнауле Купить дом Алтайский край Всего 9 226 объявлений Всего 9 226 объявлений Продаю коттедж, 471 м², 13 соток. 17 сентября 1187 Агентство Пожаловаться Заметка Продаем дом, 80 […]
  • Деньги под залог птс в челнах Деньги под залог птс в челнах Деньги под недвижимость Ставка от 4 до 6% в месяц. Вы можете получить до 80% от стоимости недвижимости. От 200 000 до 20 000 000 рублей. Срок займа […]
  • Простая письменная форма договора дарения квартиры ДОГОВОР ДАРЕНИЯ НЕДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА - КВАРТИРЫпроект, образец, форма, бланк, шаблон, примерпростая письменная форма сделки (без нотариуса) 2018 год ДОГОВОР дарения квартиры Россия, город […]
  • Закон о защите персональных данных с изменениями Владельцам сайтов: изменения в законе о персональных данных Почти все владельцы сайтов обрабатывают персональные данные — например, собирают почтовые адреса для рассылки. 1 июля 2017 года […]
  • Протокол осмотра жилого помещения Протокол осмотра места помещения (образец заполнения) ПРОТОКОЛ осмотра места помещения Осмотр начат в 10 час. 15 мин. Осмотр окончен в 12 час. 30 мин. Следователь следственного отделения […]